La disciplina iva della locazione di immobili commerciali – indice:
- Immobili abitativi e strumentali
- Gli immobili commerciali
- La locazione e l’imponibilità Iva
- L’esenzione Iva della locazione commerciale
- L’imposta di registro
- Nella locazione di immobili commerciali
L’attuale regime dell’iva nelle locazioni di immobili deriva dalle modifiche apportate alla normativa Iva dal decreto legge 223/2006 e dalla sua legge di conversione. I trasferimenti e le locazioni nel settore immobiliare godono infatti oggi di un regime quasi totale di esenzione dall’Iva mentre prima di tale intervento legislativo l’esenzione riguardava soltanto gli immobili destinati all’uso abitativo senza qualche eccezione. In particolare l’ultima previsione normativa è stata basata sulle particolarità che contraddistinguono i diversi tipi di fabbricati che a parere dell’agenzia delle entrate vanno distinti “con riferimento alla classificazione catastale dei fabbricati, a prescindere dal loro effettivo utilizzo”.
Gli immobili commerciali pertanto hanno come regime Iva della locazione quello dell’esenzione eccetto alcune ipotesi che si andranno ad analizzare nel corso dell’approfondimento. Si concluderà il tema infine facendo un cenno all’imposta di registro sulle locazioni degli immobili commerciali stante il principio di alternatività iva/registro.
Le tipologie di immobili
L’agenzia delle entrate nella circolare 27/E/2006 ha individuato due tipologie di immobili ai fini delle imposte indirette:
- gli immobili abitativi, ossia tutti quelli che nel catasto sono classificati nella categoria A eccetto quelli contenuti nella categoria A/10;
- quelli strumentali, ovvero quelli che appartengono alle categorie catastali B, C, D, E e A/10.
Facendo un cenno agli immobili abitativi, della cui disciplina non si scenderà nel dettaglio in tale approfondimento, la disciplina Iva prevede il regime, al n. 8 del primo comma dell’articolo 10 del D.p.r 633/72, della totale esenzione della locazione. Ad eccezione del caso in cui il locatore esprima la volontà di assoggettare il contratto a imposizione fiscale quando la locazione è effettuata dalle imprese costruttrici dei fabbricati stessi o che vi hanno eseguito interventi. Il locatore pertanto può optare per l’imponibilità e in tal caso l’aliquota iva è del 10%.
Gli immobili commerciali
Gli immobili commerciali rientrano nella seconda categoria individuata dall’agenzia delle entrate ovvero quella degli immobili strumentali. Una loro definizione ai fini iva si ricava dal comma primo n. 8, ultimo periodo, dell’articolo 10 del D.p.r 633/72 che li definisce “fabbricati strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni”.
Gli immobili commerciali dunque sono tra quelli individuati nelle categorie catastali sopra dette riguardo agli immobili strumentali. Si tratta pertanto di negozi, uffici, capannoni industriali, magazzini, laboratori ovvero tutti quelli immobili che sono strumentali all’esercizio di un’attività commerciale, industriale, agricola.
La locazione di immobili commerciali e l’imponibilità ai fini iva
Tali immobili possono essere locati mediante un contratto di locazione commerciale. La locazione di immobili è un’operazione imponibile ai fini iva quando, costituendo una prestazione di servizi (requisito oggettivo), soddisfa anche il requisito soggettivo (esercizio di impresa, arti e professioni) e territoriale (l’operazione deve avvenire nel territorio dello stato) necessario ai fini iva.
Il legislatore tuttavia ha voluto ricomprendere tra le operazioni esenti dall’iva quelle di locazione di immobili in quanto evidentemente, come le altre contenute nella medesima norma, le ritiene operazioni di forte carattere sociale.
L’iva e la locazione di immobili commerciali
Riportando quanto espresso nell’articolo 10, primo comma, n. 8 del D.p.r 633/72 “sono esenti dall’imposta…le locazioni e gli affitti, relative cessioni, risoluzioni e proroghe…di fabbricati strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni”.
Come per i fabbricati abitativi, anche per la locazione di immobili commerciali c’è la possibilità di optare per il regime della tassazione ma con aliquota del 22%.
Si legge infine nella circolare 27/E/2006 che l’esenzione dall’iva per le operazioni di locazione invece non opera per le locazioni “effettuate nei confronti di soggetti d’imposta che non hanno diritto a detrazione ovvero che possono esercitare tale diritto in misura molto ridotta e cioè non superiore al 25%”.
L’imposta di registro
L’imposta di registro si paga sugli atti soggetti soggetti a registrazione secondo le norme del testo unico dell’imposta di registro. È un’imposta alternativa all’iva. Quando un atto è soggetto a quest’ultima infatti non sconta l’imposta di registro. Sono tuttavia previste delle ipotesi particolari nella disciplina delle locazioni e cessioni di fabbricati effettuate da imprese costruttrici.
Si è appena parlato dunque del cosiddetto principio di alternatività tra iva e imposta di registro. Tale principio è contenuto nell’articolo 40 del Testo Unico dell’imposta di registro, il quale afferma che “Per gli atti aventi ad oggetto cessioni di beni e prestazioni di servizi soggetti all’imposta sul valore aggiunto, l’imposta si applica in misura fissa”.
Quando un’impresa acquista un immobile in genere l’atto di acquisto è esente dall’iva. Sull’impresa pertanto graverà come costo, in aggiunta all’ imposta ipotecaria e a quella catastale applicate in misura fissa, l’imposta di registro. Questa si applica nella misura proporzionale del 9%. Se invece l’operazione è imponibile Iva l’acquirente sconta entrambe le imposte: quella sul valore aggiunto e quella di registro in misura fissa pari a 200 euro.
Sono soggetti a registrazione tutti i contratti di locazione e affitto di beni immobili secondo le norme del codice civile e qualunque sia l’importo del canone pattuito. La registrazione è a carico dell’affittuario (conduttore) o del proprietario (locatore). Non c’è l’obbligo di registrazione del contratto di locazione in un solo caso: quando il contratto non supera i 30 giorni complessivi nell’anno.
Imposta di registro e locazione di immobili commerciali
Si è detto che le locazioni, sia di immobili abitativi che strumentali (commerciali), sono per lo più esenti iva.
La locazione di immobili abitativi esente iva dunque sconta un’imposta di registro proporzionale pari al 2%. Se il locatore opta per il regime di imposizione invece l’imposta di registro è pagata in misura fissa.
Per gli immobili commerciali invece vale la medesima regola sia che la locazione sia esente iva sia che il locatore abbia optato per l’imponibilità. In entrambi i casi l’imposta di registro è proporzionale all’1%.
L’aliquota per il calcolo dell’imposta di registro in misura proporzionale si applica sull’“ammontare dei corrispettivi in denaro pattuiti per l’intera durata del contratto”. Lo stabilisce l’articolo 43, primo comma, lettera h), del D.p.r 131/1986. Se il contratto di locazione è relativo a più annualità si può scegliere se pagare l’imposta in un unica soluzione contestualmente alla registrazione del contratto vantaggiando di uno “sconto” oppure pagarla per ciascuna annualità in misura intera.
Si segnala per completezza che l’imposta di registro non si paga qualora si opti per il regime alternativo alla tassazione ordinaria della cedolare secca. I privati possono optare per tale regime per le locazioni di immobili abitativi, locati a uso abitativo, versando un’imposta sostitutiva dell’Irpef, delle addizionali, delle imposte di registro e di bollo, che sono dovute sul contratto di locazione. L’opzione per la cedolare secca era stata estesa anche alla locazione di immobili commerciali per il 2019 ma non è stata prorogata per il 2020.